Obwohl die Finanzverwaltung zunächst den Gesetzeswortlaut auf ihrer Seite hat, ist dennoch Widerstand gegen die Steuerbescheide zweckmäßig.

Umsatzsteuerlich zu beurteilen ist regelmäßig der Sachverhalt, in dem Praxiskliniken eingerich-tete OP-Räume nebst Personal und Technik niedergelassenen Ärzten für ambulante Operatio-nen zur Verfügung stellen. Darüber hinaus werden Anästhesieleistungen über kooperierende Anästhesisten ermöglicht.

2. Die ab 2009 geltenden Vorschriften zur Umsatzsteuerbefreiung von ambulanten Heilbehand-lungen verlangen, dass diese in einer Einrichtung mit sozialer Zweckbestimmung durchgeführt werden. Die Tätigkeit der Praxiskliniken ermöglicht operative Eingriffe an kranken Menschen. Sie stellt Ärzten, die über keine vergleichbaren medizinischen Räume nebst personellen und apparativen Ressourcen verfügen, Einrichtungen zur Verfügung, ohne die die medizinisch erforderliche Behandlung nicht möglich wäre. Somit handelt es sich bei der Antragstellerin um eine soziale Einrichtung i.S.d § 4 Nr.14a UStG.

3. Die Zurverfügungstellung der OP-Kapazitäten für ambulante ärztliche Leistungen ist gemäß § 4 Nr.14a UStG umsatzsteuerfrei. Die ärztliche ambulante Operationsleistung des jeweiligen Facharztes sowie die Leistung des ambulant tätigen Anästhesisten sind umsatzsteuerfrei. Es kommt für die Umsatzsteuerbefreiung nicht darauf an, wo diese Leistungen erbracht werden. Sie können also z.B. in der eigenen Praxis, beim Patienten zu Hause oder in einem Operationszentrum erbracht werden. Die ärztliche Leistung kann jedoch nicht ohne die Leistung der Antragstellerin erbracht werden. Die Leistung gegenüber dem Patienten besteht also aus mehreren Teilen: ärztlicher Eingriff, Anästhesie, medizinische Operationsleistungen i.S.d. Vorhaltens der für eine Operation unverzichtbaren personellen und technischen Ausstattung sowie die Pflegeleistung. Wenn also die ärztliche Behandlung am OP-Tisch umsatzsteuerfrei ist, müssen auch die denklogisch damit verbundenen und unverzichtbaren anderen Behandlungsteile ebenfalls umsatzsteuerfrei sein (vgl hierzu BFH vom 06.09.2011, V B 64/11).

Auf die Beantwortung der Frage, ob gesetzlich versicherte oder privat versicherte Patienten behandelt werden kommt es nicht an. Entscheidung ist allein, ob die von allen Beteiligten er-brachte Behandlungsleistung ein Therapieziel verfolgt und damit der Heilung des Patienten dient.

4. Die Umsatzsteuerfreiheit der Erlöse für die ambulanten Operationen kann sich darüber hinaus aus § 4 Nr.12 UStG i.V.m. § 9 (2) UStG ergeben. Nach diesen Bestimmungen sind Vermietungser-löse von Arztpraxen und vergleichbarer Räume stets umsatzsteuerfrei zu behandeln, da die Ärzte umsatzsteuerfreie Umsätze erwirtschaften. Die Zurverfügungstellung der OP-Räume könnte als Vermietungsumsatz angesehen werden.

Die Ausnahmetatbestände des Umsatzsteuerbefreiung aus § 4 Nr.12 Satz 2 UStG greifen hier nicht ein. Insbesondere werden keine Maschinen und sonstige Vorrichtungen einer Betriebsan-lage verpachtet. Die OP-Räume sind vielmehr Bestandteile des Gebäudes, die nach bestimmten medizinischen und hygienischen Standards ausgestattet sind. Die darin enthaltenen OP-Tische, Bestecktisch, Narkosegerät etc. sind notwendiges Zubehör für einen OP-Raum, das zu keiner anderen umsatzsteuerlichen Beurteilung führt. Insbesondere führen Dauermietverträge mit den „schneidenden“ Ärzten auch nicht zu einer nur vorübergehenden Vermietung.

5. Nach alledem dürfte es gute Gründe geben, die Umsätze aus der Vermietung von OP-Kapazitäten für aus medizinischen Gründen erforderliche ambulante Operationen umsatzsteuerfrei zu behandeln.

Der EuGH öffnet mit seiner Entscheidung vom 15.07.2010 (C 368/09) einen neuen Argumentationsweg, die Rechnungskorrektur auf den Zeitpunkt der ursprünglichen Ausstellung wirken zu lassen und damit die Verzinsung zu vermeiden. 

In jener Entscheidung erklärt der EuGH, dass die Verweigerung des Vorsteuerabzugs dann nicht gerechtfertigt ist, wenn auf der ursprünglichen Rechnung ein fehlerhaftes Leistungsdatum angegeben worden war und die korrigierte Rechnung nicht mit einer fortlaufenden Nummer versehen worden ist. Soweit die tatsächlichen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug vorgelegen haben und die korrigierte Rechnung vor Erlass einer Entscheidung des Finanzamts diesem zugeleitet worden ist, ist der Vorsteuerabzug zu gewähren.

Aus der Entscheidung wird deutlich, dass es hier nur im den Grundsatz des Vorsteuerabzugs geht und nicht explizit um den Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs. Jedoch kann die Entscheidung dahin gehend ausgelegt werden, dass es dem EuGH in erster Linie um das tatsächliche Vorliegen der Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug geht und nicht darum, zu welchem Zeitpunkt alle formellen Anforderungen an die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs vorgelegen haben. Der Schwerpunkt des EuGH liegt also weiterhin darauf, dass die Umsatzsteuer für den Unternehmer neutral sein muss und die formellen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug dieser Neutralität zu dienen haben. Insoweit würde eine Verzinsung eines an sich bestehenden Vorsteuerabzugsbetrags diese Neutralität in Frage stellen.

Die Finanzverwaltung hält im Übrigen weiterhin an der bisherigen Rechtsauffassung fest.

§ 275 (1c) SGB V hat das Ziel, die Prüfung von Krankenhausabrechnungen zu beschleunigen. Danach ist die Anzeige der Prüfung und die Einleitung der Prüfung innerhalb eines Zeitraums von sechs Wochen vorzunehmen. In der Gesetzesbegründung heißt es dazu: “Nach Satz 1 der Neuregelung ist eine Einzelfallprüfung  zeitnah durchzuführen. Dies gilt für sämtliche Schritte der Einleitung durch die Krankenkassen und der Durchführung der Prüfung durch den Medizinischen Dienst.”

In einem Verfahren über die Herausgabe der Prüfungsunterlagen an den MDK hat das Bayerische LSG am 04.10.2011 (L 5 KR 14/11, nicht rechtskräftig) entschieden, dass die Ankündigung eine Abrechnungsprüfung innerhalb der sechs-wöchigen Frist nicht ausreichend sei, um den gesetzlichen Anforderungen an eine beschleunigte Prüfung zu entsprechen. Auch die Anforderung der Prüfungsunterlagen muss zeitnah erfolgen. Der im zu entscheidende Fall vorliegende Zeitraum von acht Monaten zwischen der Anzeige der zu erwartenden Prüfung und der Abforderung der Prüfungsunterlagen sei in keinem Fall mehr “zeitnah”. Welcher Zeitraum als zeitnah zu verstehen ist, erklärt das Gericht leider nicht. Sollte die Rechnung von der Krankenkasse nicht ausgeglichen werden, könne sich der fragliche Zeitraum jedoch auch auf wenige Wochen verkürzen, so das Gericht.

Nach alledem empfiehlt es sich, in Fällen, in denen der MDK erst mit einem erheblichen Zeitverzug die Unterlagen zur Prüfung anfordert, die Herausgabe zu verweigern. Gegebenenfalls kann das Krankenhaus mit der Krankenkasse (unter Verzicht der Einrede der Verjährung) vereinbaren, dass die Beantwortung der Frage nach einer zeitnahen Herausgabe so lange offen bleibt, bis eine rechtskräftige Entscheidung in diesen Fällen vorliegt. Eine kritiklose Herausgabe der Unterlagen auch noch Monate nach der Abrechnung würde dem Gesetzeszweck zuwider laufen und einer zeitlich beliebigen Prüfung Tür und Tor öffnen.

Nach § 233a AO hat der Fiskus Steuererstattungen grundsätzlich zu verzinsen. Diese Zinsen sollen vom Steuerpflichtigen nach einer Änderung des § 20 (1) Nr.7 EStG durch das Jahressteuergesetz 2010 wieder als Einkünfte aus Kapitalvermögen versteuert werden. Nach Auffassung des 1. Senats des Finanzgerichts sprechen gewichtige Gründe gegen die Verfassungsmäßigkeit der gesetzlichen Neuregelung. Es könne nicht ausgeschlossen werden, dass die gesetzliche Neuregelung gegen das aus dem Rechtstaatsprinzip des Grundgesetzes folgende Rückwirkungsverbot verstoße.

Gegen das Urteil ist die Revision zugelassen worden, so dass die Entscheidung noch nicht rechtskräftig ist.

Dieses Urteil kann als Grundlage dienen, um in vergleichbaren Fällen über einen Einspruch die Steuerbescheide bis zur Entscheidung des BFH offen zu halten.

Die Frage ist bereits vom OLG Köln dem EuGH zur Beantwortung vorgelegt worden. Der EuGH entscheid bereits am 03.04.2008, dass es unter Berücksichtigung des europäischen Rechts auf den Zeitpunkt der Gutschrift der Zahlung beim Empfänger ankommt.

Der Gläubiger der Zahlung kann also durch einen Blick auf die Kontobewegungen unproblematisch feststellen, ob eine zeitgerechte Zahlung vorliegt. In Deutschland sind Überweisungsfristen gesetzlich festgelegt. Danach darf eine bankübergreifende Überweisung maximal drei und innerhalb der Bank maximal zwei Werktage dauern. Der Zahlungsverpflichtete hat also die Zahlung rechtzeitig zu veranlassen, damit er nicht in Verzug gerät und eventuelle Verzugsschäden zu tragen hat.

Das Umsatzsteuergesetz hat zwar den § 4 Nr.14 redaktionell grundsätzlich nach dem Ort der Leistungserbringung aufgeteilt, jedoch keine Behandlungsorte aufgeführt, an denen die ärztli-che Leistung umsatzsteuerpflichtig ist. So kann der Arzt seine Behandlung auch im Pflegeheim oder in der Wohnung von Freunden des Patienten umsatzsteuerfrei erbringen.

In dem BMF-Schreiben vom 30.06.2009 zur Umsatzsteuerfreiheit von Heilbehandlungen wird als Voraussetzung für die Umsatzsteuerfreiheit der ambulanten ärztlichen Heilbehandlungen in § 4 Nr.14a UStG ausschließlich darauf abgestellt, dass die „befreiten Leistungen dem Schutz der Gesundheit des Betroffenen dienen. Dies gilt unabhängig davon, um welche konkrete heilberufliche Leistung es sich handelt (Untersuchung, Attest, Gutachten usw.), für wen sie erbracht wird (Patient, Gericht, Sozialversicherung o. a.) und wer sie erbringt.“ (RN 5).

Wer also als Konsiliararzt eine Handlung (Untersuchung aber auch beratende Tätigkeit) vornimmt, die der Diagnose und der Behandlung eines kranken Menschen dient, kann diese umsatzsteuerfrei abrechnen. Dabei ist es unerheblich, ob er diese unmittelbar gegenüber dem Patienten oder auf Grund eines Vertrages mit dem Krankenhaus erbringt. Der Konsiliararztvertrag sollte selbstverständlich die vom Konsiliararzt zu erbringenden Leistungen hinreichend deutlich machen und abgrenzen, um keine umsatzsteuerlichen Zweifel aufkommen zu lassen.

Die von einem ambulanten Pflegedienst gestellte Geschäftsbedingung in einem Vertrag über ambulante pflegerische Leistungen, der Patient könne den Pflegevertrag mit einer Frist von 14 Tagen ordentlich kündigen, benachteiligt den Pflegebedürftigen unangemessen und ist unwirksam. Bei ambulanten pflegerischen Leistungen für eine Schwerstpflegebedürftige handelt es sich um ein Vertragsverhältnis, das in besonderer Weise die Intimsphäre der Betroffenen berührt und mit einer großen persönlichen Nähe zu der die Pflege gewährenden Person verbunden ist und “höheren Diensten“ zuzuordnen ist. Eine Abbedingung der jederzeitigen Kündigungsmöglichkeit für den Pflegebedürftigen, der - ob zu Recht oder Unrecht - sein Vertrauen in die Tätigkeit des Pflegedienstes verloren hat, widerspricht den Interessen des Pflegebedürftigen in unangemessener Weise.

Nach den §§ 39 (4), 61 S. 2 SGB V sind gesetzlich Krankenversicherte, die das 18. Lebensjahr vollendet haben, verpflichtet, von Beginn der vollstationären Krankenhausbehandlung an, innerhalb eines Kalenderjahres für längs-tens 28 Tage, eine Zuzahlung von 10,- € pro Tag zu entrichten. Dazu bestimmt § 43b (3) SGB V:

(3) Zuzahlungen, die Versicherte nach § 39 (4) zu entrichten haben, hat das Krankenhaus einzubehalten; sein Vergütungsanspruch gegenüber der Krankenkasse verringert sich entsprechend. … Zahlt der Versicherte trotz einer gesonderten schriftlichen Aufforderung durch das Krankenhaus nicht, hat dieses im Auftrag der Krankenkasse die Zuzahlung einzuziehen. Die Krankenhäuser werden zur Durchführung des Verwaltungsverfahrens nach Satz 3 beliehen. … Die zuständige Krankenkasse erstattet dem Krankenhaus je durchgeführtes Verwaltungsverfahren nach Satz 3 eine angemessene Kostenpauschale. Die dem Krankenhaus für Klagen von Versicherten gegen den Verwaltungsakt entstehenden Kosten werden von den Krankenkassen getragen. Das Vollstreckungsverfahren für Zuzahlungen nach § 39 (4) wird von der zuständigen Krankenkasse durchgeführt. Das Nähere zur Umsetzung der Kostenerstattung nach den Sätzen 6 und 7 vereinbaren der Spitzenverband Bund und die Deutsche Krankenhausgesellschaft. Soweit die Einziehung der Zuzahlung durch das Krankenhaus erfolglos bleibt, verringert sich abweichend von Satz 1 der Vergütungsanspruch des Krankenhauses gegenüber der Krankenkasse nicht.

Die Krankenhäuser sind verpflichtet, die Einziehung der säumigen Zuzahlungen im Wege des Verwaltungsverfahrens als Beliehene einzuleiten. Als Beliehene nehmen sie selbstständig und im eigenen Namen staatliche Aufgaben wahr und handeln insoweit als Behörde. Das Verwaltungsverfahren beinhaltet

1. die Versendung der Zahlungsaufforderung mit Zahlungsfrist,
2. die Mahnung mit Anhörung des Patienten und abschließender Zahlungsfrist sowie
3. den Erlass eines Leistungsbescheids incl. Rechtsmittelbelehrung.

Der Leistungsbescheid ist ein Verwaltungsakt und muss dessen formale Voraussetzungen erfüllen. Gegen den Leistungsbescheid kann der Versicherte Widerspruch beim Krankenhaus einlegen. Wird dem Widerspruch nicht abgeholfen hat das Krankenhaus einen Widerspruchsbescheid samt Rechtmittelbelehrung zu erstellen. Dieser Widerspruchsbescheid eröffnet dem Versicherten den Weg vor das Sozialgericht. Beklagter ist der Krankenhausträger. Das Gericht prüft nicht nur den Zahlungsanspruch als solchen sondern auch die formelle Rechtmäßigkeit des Leistungsbescheids. Soweit die Klage des Versicherten erfolglos bleibt oder der Versicherte aus anderen Gründen nicht zahlt, kann der Leistungsbescheid vollstreckt werden. Zuständig dafür ist dann wieder die Krankenkasse.

Für die Durchführung des Inkassoverfahrens haben die DKG und der GKV Spitzenverband am 13.12.2010 eine Vereinbarung getroffen. Danach wird u.a. jedes Verwaltungsverfahren zum Einzug der Zuzahlung dem Krankenhaus mit 8,50 € vergütet.

Das Gericht vertritt die Auffassung, dass die bis 2008 geltende Regelung der Umsatzsteuerfreiheit von Heilbehandlungen einer engen Auslegung bedarf. Danach seien nur die mit einem therapeutisch Ziel erfolgenden Heilbehandlungen umsatzsteuerfrei. Die Überlassung des OPs samt Infrastruktur sei keine Heilbehandlung, auch wenn sie für die eigentliche Heilbehandlung des operierenden Arztes unverzichtbar sei. Zwar sei die Leistung der Anästhesistin als eng verbunden mit der Heilbehandlung des Operateurs zu beurteilen, doch sei dies umsatzsteuerlich bei Heilbehandlungen außerhalb von Krankenhäusern und gleich gestellter Einrichtungen unerheblich.

Auch ein Rückgriff auf § 4 Nr.12 UStG sei nicht möglich, da die Anästhesistin keine Vermietungsumsätze erziele. Diese liegen nur dann vor, wenn der Vermieter dem Mieter das Recht einräumt über die Mietsache so zu verfahren, als ob er selbst Eigentümer wäre. Nach Gesamtwürdgigung der vorliegenden Umstände sieht das Gericht die Vermietung des OPs nicht als die zentrale Leistung der Anästhesistin an. Die Vermietung sei vielmehr nur als ein Mittel zur Durchführung der ärztlichen Leistung anzusehen.

Nach alledem ist in den Fällen, in denen der Operateur von der Krankenkasse auch die Anästhesie-Leistung bezahlt bekommen und diese an den Anästhesisten weiterleitet, die Gefahr, dass die Einnahmen von den Operateuren als umsatzsteuerpflichtig eingestuft werden, aktuell recht groß. Rechnet der Anästhesist seine ärztliche Leistung gegenüber der Krankenkasse selbst ab, wäre nach Auffassung des Gerichts offenbar eine umsatzsteuerfreie Überlassung des OPs denkbar. Erfolgt der operative Eingriff innerhalb eines integrierten Versorgungsvertrages dürfte in der OP-Überlassung stets eine umsatzsteuerfrei Leistung anzunehmen sein.

Es bleibt nun abzuwarten, wie sich der BFH zu dieser Frage äußern wird.

Nach § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG 1993 waren steuerfrei u.a. “die mit dem Betrieb … der Einrichtungen zur ambulanten Pflege kranker und pflegebedürftiger Personen eng verbundenen Umsätze, wenn bei Einrichtungen zur vorübergehenden Aufnahme pflegebedürftiger Personen und bei Einrichtungen zur ambulanten Pflege kranker und pflegebedürftiger Personen im vorangegangenen Kalenderjahr die Pflegekosten in mindestens zwei Drittel der Fälle von den gesetzlichen Trägern der Sozialversicherung oder Sozialhilfe ganz oder zum überwiegenden Teil getragen worden sind”.

Der BFH hat dem EuGH die Frage vorgelegt, ob diese Vorschrift mit dem Unionsrecht vereinbar ist und ob unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Neutralität der Mehrwertsteuer für die Antwort auf diese Frage von Bedeutung ist, dass der nationale Gesetzgeber dieselben Leistungen unter anderen Voraussetzungen als steuerfrei behandelt, wenn sie von amtlich anerkannten Verbänden der freien Wohlfahrtspflege und der freien Wohlfahrtspflege dienenden Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die einem Wohlfahrtsverband als Mitglied angeschlossen sind, ausgeführt werden (§ 4 Nr. 18 UStG).

In dem vom BFH entschiedenen Fall hatte eine examinierte Krankenschwester ab Anfang 1993 einzelne Patienten selbständig ambulant gepflegt und zum 1. Juni 1993 einen ambulanten Pflegedienst angemeldet. Zum 1. Oktober 1993 wurde sie zu den Krankenkassen zugelassen. Von den Personen, die sie im gesamten Jahr 1993 behandelte, waren 68 % Privatzahler. Daraufhin versagte das Finanzamt (FA) die Steuerfreiheit der von der Klägerin im Jahr 1993 erbrachten Leistungen. Die Steuerfreiheit für die von der Klägerin im Folgejahr erbrachten Leistungen nach § 4 Nr. 16 Buchst. e UStG versagte das FA, weil die Vorschrift auf die Verhältnisse des Vorjahres abstelle.

Diese Entscheidung betrifft noch die bis 2009 geltende alte Gesetzesregelung. Dennoch hat sie auch Relevanz für die aktuelle umsatzsteuerliche Einstufung von ambulanten Pflegeunternehmen. Nach dem aktuellen § 4 Nr.16 UStG sind Pflegedienstleistungen nur dann von der Umsatzsteuer befreit, wenn das Pflegeunternehmen Verträge mit den Trägern der Sozialversicherungen abgeschlossen (z.B. Versorgungsverträge über häusliche Krankenpflege, § 132a SGB V, § 77 SGB XI; Verträge über Haushaltshilfen und Leistungen zur Kinderbetreuung, § 42 SGB VII)  oder eine Anerkennung (z.B. Anerkennung als Behindertenwerkstatt, § 142 SGB IX) hat. Fehlen Verträge und eine Anerkennung, müssen mindestens 40% der Fälle durch Träger der gesetzlichen Sozialversicherung vergütet werden, um die Umsatzsteuerfreiheit in Anspruch nehmen zu können.

Da Pflegeleistungen von juristischen Personen des öffentlichen Rechts stets umsatzsteuerfrei sind, stellt sich auch nach aktueller Rechtslage die Frage, ob diese Umsatzsteuerfreiheit aus Gründen der Wettbewerbsneutralität der Umsatzsteuer nicht auch für Pflegeunternehmen geltend muss, die die genannten Voraussetzungen für private Pflegeunternehmen nicht erfüllen.