erstellt am 14. Dezember 2008 von RA Klaus Karsten
Betriebsmittelrücklage nach § 58 Nr.6 AO
Eine gemeinnützige Körperschaft soll im Idealfall nur so viel Einnahmen erzielen, um die mit der Verfolgung der Satzungszwecke verbundenen Ausgaben finanzieren zu können.
Gewinne sollen nicht angestrebt werden, denn diese stehen grundsätzlich den Gesellschaftern als Rendite zu. Und bei gemeinnützigen Körperschaften haben die Gesellschafter keinen Anspruch auf Gewinnausschüttungen, § 55 (1) Nr.1 AO.
Da nun eine solche Rechnung nicht immer aufgehen kann, hat der Gesetzgeber den zeitlichen Rahmen für die Verwendung der vereinnahmten Mittel ein wenig weiter gezogen: Die Einnahmen müssen nicht im gleichen Jahr wieder ausgegeben werden. Es reicht vielmehr, wenn sie bis zum Ende des kommenden Geschäftsjahres für satzungsmäßige Zwecke ausgegeben werden.
Unabhängig davon erlaubt der Gesetzgeber ausnahmsweise Gewinne auch länger vorzutragen. Diese dürfen in einem sehr beschränkten Umfang in eine freie Rücklage nach § 58 Nr.7a AO eingestellt werden.
Erheblich großzügiger ist die Möglichkeit, Gewinne in projektbezogene Rücklagen einzustellen. In § 58 Nr.6 AO heißt es dazu, dass die Körperschaft ihre Mittel ganz oder teilweise einer Rücklage zuführen kann, soweit dies erforderlich ist, um ihre steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke nachhaltig erfüllen zu können. Dazu heißt es in der Kommentierung zur Abgabenordnung von Tipke/Kruse (§ 58 RN 7): Es muss ein sichtbarer, nachweisbarer Zusammenhang zwischen Rücklagenbildung und steuerbegünstigtem Zweck bestehen, d.h. die Mittel müssen für konkrete Vorhaben angesammelt werden.
In dem Anwendungserlass heißt es weiterhin zu § 58 Nr.6 AO: Das Bestreben ganz allgemein die Leistungsfähigkeit der Körperschaft zu erhalten, reicht für eine steuerlich unschädliche Rücklagenbildung nicht aus. … Vielmehr müssen die Mittel für bestimmte … Vorhaben angesammelt werden, für deren Durchführung bereits konkrete Zeitvorstellungen bestehen. … Die Bildung von Rücklagen für periodisch wiederkehrende Ausgaben (z.B. Löhne, Gehälter, Mieten) in Höhe des Mittelbedarf für eine angemessene Zeitperiode ist zulässig. …
Die Oberfinanzdirektion Frankfurt hat in einer Verfügung vom 02.12.2004 festgelegt, wie lange diese “angemessene Zeitperiode” ist. Danach dürfen in die Rücklage maximal Betriebsmittel für die kommenden 12 Monate eingestellt werden. Am Ende des kommenden Geschäftsjahres ist die Rücklage also zwingend auszulösen. Allerdings kommt es zugleich bei der Rücklagenbildung darauf an, inwieweit im kommenden Jahr mit eigenen Einnahmen gerechnet werden kann. Je höher die zu erwartenden Einnahmen sind, um so geringer darf nur die Rücklagenbildung für Betriebsmittel ausfallen, denn eine Rücklage darf nur in dem Umfang gebildet werden, wie dazu eine Notwendigkeit besteht. Diese Begrenzung auf “notwendige” Rücklagen entspricht dem Umstand, dass die Mittel eben zeitnah verwendet werden sollen und gemeinnützige Körperschaften keine Vermögensbildung betreiben dürfen.
Die Notwendigkeit einer Rucklagenbildung nach § 58 (1) Nr. 6 AO hatte eine Entscheidung des Bundesfinanzhofes vom 13.09.1989 zum Gegenstand. Darin entschied der BFH, dass der Kläger keine Rücklage nach § 58 Nr. 6 AO bilden durfte, da er über eigene ausreichende Einnahmen zur Deckung der Betriebsmittel verfügte und nicht nachweisen konnte, dass die Rücklage dennoch erforderlich bzw. notwendig gewesen sei, um die satzungsmäßigen Zwecke zu erfüllen.
Nach alledem ist zu überlegen, ob wirklich eine Betriebsmittelrücklage gebildet werden sollte oder die laufenden Gewinne nicht bereits im kommenden Geschäftsjahr im normalen Geschäftsbetrieb wieder verbraucht werden können.
